Le nu-propriétaire et la déduction des travaux

Ceci est la suite de l’article à propos de la décision du Conseil d’État qui  a confirmé par une décision du 24 février 2017 (n° 395983 : RJF 5/17 n° 435) que le nu-propriétaire des parts d’une société de personnes détenant un immeuble donné en location, ne peut pas déduire les intérêts des emprunts contractés pour acquérir la nue-propriété de ses parts…..la décision ouvre un nouveau sujet : le nu propriétaire et la déduction des travaux.

(rappelons que le démembrement de propriété est le moyen le plus économique d’investir dans un immeuble, quelque soit sa nature : voir ici )

Qu’en est-il des autres dépenses?

  • 1) Au-delà des intérêts d’emprunt, la solution retenue par le Conseil d’Etat amène à s’interroger sur le sort des dépenses de travaux prises en charge par le nu-propriétaire en cas de détention directe. En cas de détention par l’intermédiaire d’une société de personnes, les dépenses de travaux étant prises en charge par la société, la question de leur déduction des revenus du nu-propriétaire ne se pose pas.

En cas de démembrement de la propriété d’un immeuble donné en location (voir ici ), les revenus bénéficient au seul usufruitier. C’est donc lui qui est imposé sur les revenus fonciers correspondants. Les dépenses supportées pour l’acquisition ou la conservation de ces revenus sont déductibles dans les conditions de droit commun (application combinée des articles 13, 28 et 31 du CGI).

Bien que ne percevant pas de revenus, le nu-propriétaire peut assumer effectivement certaines charges. Légalement, il n’est tenu qu’aux seules dépenses de grosses réparations en application de l’article 605 du Code civil. Il peut cependant être amené à payer d’autres charges incombant à l’usufruitier telles que les dépenses d’entretien ou de réparation de l’immeuble, d’où la question : qu’en est il du nu propriétaire et la déduction des travaux ?

Le nu propriétaire et la déduction des travaux :

  • 2) La doctrine administrative considère que les dépenses de travaux sont déductibles des revenus de celui qui en a effectivement supporté la charge. La déduction est justifiée par le fait que l’immeuble est donné en location et que le revenu correspondant est imposé au nom de l’usufruitier dans la catégorie des revenus fonciers (BOI-RFPI-30-20-20 n°40). Pour le nu-propriétaire la déduction des travaux est pratiquée sur les revenus fonciers provenant de ses autres propriétés.

En application de cette doctrine, et sous réserve que l’immeuble soit loué, le nu-propriétaire peut donc déduire non seulement les  dépenses de grosses réparations (dont le paiement lui incombe en application de l’article 605 du Code civil) mais également les dépenses d’entretien et de réparation payées à la place de l’usufruitier.

  • 3) La doctrine est dans la ligne d’une jurisprudence ancienne permettant à celui de l’usufruitier ou du nu-propriétaire ayant effectivement supporté la charge des travaux de les prendre en compte au titre de ses revenus fonciers (CE sect. 7-2-1975 n° 90196 ; CE 6-12-1978 n° 10238 et CE 21-2-1979 n° 4876).

A noter : Le rapporteur public Benoît Bohnert rappelle toutefois dans ses conclusions sous la présente affaire que cette jurisprudence a été rendue avant la mise en place par la loi de finances pour 1977 d’un dispositif spécifique pour les dépenses de grosses réparations.

Ce texte a conduit légalement, à compter de 1977, à limiter les possibilités de déduction pour les nus propriétaires à ces seules dépenses.

On rappelle toutefois que ce dispositif particulier qui permettait au nu–propriétaire de déduire, sur option, de son revenu global, dans la limite de 25 000 € par an, les dépenses de grosses réparations, a été abrogé par l’article 32 de la loi de finances pour 2017.

En tout état de cause, les nus propriétaires peuvent toujours se prévaloir de la doctrine administrative pour pratiquer la déduction des dépenses de travaux dont ils assument la charge.

Tableau récapitulatif

  • 4) La situation de l’usufruitier et du nu-propriétaire et la déduction des travaux  ou des charges de la propriété est récapitulée ci-après.
                              Usufruitier          Nu-propriétaire
Détention directe
Dépenses de grosses réparations Déduction

(CE sect. 7-2-1975 n°90196 ; CE 6-12-1978 n°10238 et CE 21-2-1979 n°4876 )

Déduction

(BOI-RFPI-BASE-30-20-20 n°40 ; (CE sect. 7-2-1975 n°90196 ; CE 6-12-1978 n°10238 et CE 21-2-1979 n°4876 )

Dépenses d’entretien Déduction

(CGI art. 31)

Déduction

(BOI-RFPI-BASE-30-20-20 n°40)

Intérêts d’emprunts Déduction

(CGI art. 31)

Déduction

(BOI-RFPI-BASE-20-80 n°170

Détention indirecte
Intérêts d’emprunts Déduction

(BOI-RFPI-BASE-20-80 n°150)

Non-déduction

(BOI-RFPI-BASE-20-80 n°160 ; CE 24-2-2017 n°395983)

 

Nu-propriétaire et déduction des intérêts d’emprunt

Nu propriétaire et déduction des intérêts d’emprunt :

le Conseil d’État a confirmé par une décision du 24 février 2017 (n° 395983 : RJF 5/17 n° 435) que le nu-propriétaire des parts d’une société de personnes détenant un immeuble donné en location, ne peut pas déduire les intérêts des emprunts contractés pour acquérir la nue-propriété de ses parts.

Les intérêts d’emprunts contractés pour financer l’acquisition de biens ou droits immobiliers sont déductibles du revenu brut foncier lorsque ces dépenses peuvent être considérées comme exposées en vue de l’acquisition ou de la conservation du revenu foncier.

En cas de démembrement de la propriété des parts d’une société de personnes détenant un immeuble donné en location, seul l’usufruitier est soumis à l’impôt sur le revenu à raison de la quote-part correspondante des revenus fonciers perçus par la société.

( rappelons que le démembrement de propriété est le moyen le plus économique d’investir dans un immeuble, quelque soit sa nature : voir ici ).

La doctrine administrative admet la déductibilité des intérêts d’emprunts contractés par le nu-propriétaire pour financer l’acquisition de la nue-propriété de l’immeuble ou les dépenses de réparation, d’entretien ou d’amélioration. La déduction est pratiquée sur les revenus fonciers provenant, le cas échéant, de ses autres propriétés (BOI-RFPI-BASE-20-80 n°170).

Elle refuse en revanche la déduction lorsque l’immeuble loué appartient à une société de personnes et que l’emprunt est contracté pour financer l’acquisition de la nue-propriété des parts de cette société (BOI-RFPI-BASE-20-80 n°160).

Le Conseil d’État, saisi d’un recours pour excès de pouvoir à l’encontre de ces commentaires administratifs vient de confirmer l’impossibilité pour le nu-propriétaire de tenir compte de ces intérêts pour la détermination de son revenu foncier imposable en jugeant que « seul l’usufruitier est soumis à l’impôt sur le revenu à raison de la quote-part correspondante des revenus fonciers perçus par la société, le nu-propriétaire n’étant pas regardé comme disposant d’un revenu à ce titre ».

La suite du commentaire de cet arrêt, concernant le nu propriétaire et la déduction des travaux est ici

PARTS DEMEMBREES DE SCI ET CRL

L’article 234 terdecies du CGI prévoit que sont imposables à la contribution sur les revenus locatifs (CRL) les sociétés de personnes dont l’un des membres est soumis à l’impôt sur les sociétés. On pouvait évidemment se demander ce qu’il en était en cas de parts démembrées de  SCI. (voir ici pour l’intérêt du démembrement comme moyen le plus économique d’investir dans un immeuble quelque soit sa nature )

Pour comprendre la question posée par la situation de parts démembrées et de l’IS, il convient de revenir au texte de l’article 238 bis K du code général des impôts ( ici ).

Selon le BOFIP :  » La part de bénéfice correspondant aux droits sociaux détenus dans une société de personnes ou un organisme assimilé est déterminée soit selon les règles applicables au bénéfice réalisé par la personne ou l’entreprise qui détient ces droits, soit en tenant compte de la nature de l’activité et du montant des recettes de la société (ou du groupement), dans laquelle la participation est détenue.« 

toujours selon le BOFIP, :  » le paragraphe I de l’article 238 bis K du CGI vise :

  • Les personnes morales passibles de l’impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun. Sont donc concernées les sociétés et collectivités dont les bénéfices sont soumis à cet impôt aux taux de droit commun prévu à l’article 219 du CGI. Il n’y a pas lieu, à cet égard, de distinguer suivant que la personne morale relève de plein droit ou sur option de l’impôt sur les sociétés, ni de s’attacher au fait que l’imposition est établie sur une partie seulement des bénéfices ou revenus « 

Dans une situation de parts démembrées, une société, en qualité d’usufruitière de parts de SCI, doit être regardée comme membre de cette dernière pour l’application des dispositions relatives à la contribution sur les revenus locatifs (CRL) et cette notion est différente de celle d’associé, elle concerne l’assujettissement à la CRL.

La société usufruitière étant passible de l’IS, la SCI est soumise à la CRL. C’est ce que vient de décider le Conseil d’Etat. (CE  24-10-2014 n° 378039 et n° 378015).

Je rappelle que la CRL est due par les personnes morales ou groupements suivants : personnes morales passibles de l’impôt sur les sociétés, organismes sans but lucratif, personnes morales non imposables, et à condition qu’un de leurs membres soit soumis à l’IS, les sociétés de personnes (et assimilées).

SEL et l’immobilier professionnel

Dans un précédent article, j’indiquais que la réforme de la fiscalité des rachats de titres par une société en vue d’une réduction de capital ouvrait de belles perspectives.Tel est bien évidemment le cas pour les professions libérales qui vont pouvoir aussi procéder à de telles opérations qui ouvre de jolies perspectives pour les SEL et l’immobilier professionnel.

Désormais le professionnel libéral qui vendra ses parts de SEL à la société elle-même en vue d’une réduction de capital se verra appliquer la fiscalité  d’une vente de parts et non plus d’une distribution de dividendes.

La réduction d’impôts pour durée de détention leur sera appliquée.

Cet aménagement est précieux à plus d’un titre :

–  il est souvent préférable sur le plan financier de faire financer l’achat des parts (et donc l’emprunt) par la SEL

le capital ainsi rendu liquide au profit du professionnel libéral peut lui permettre de faire l’apport nécessaire à l’acquisition de son immeuble professionnel et plus particulièrement d’acquérir la nue propriété de cet immeuble, l’usufruit temporaire étant acquis par la SEL.

La réduction de capital ainsi traitée fiscalement permet donc d’envisager la SEL et l’immobilier professionnel.

Je rappelle qu’une telle structuration patrimoniale par voie de démembrement temporaire de propriété est la solution la plus économique pour acquérir un immeuble professionnel. (voir ici notre site avec tableau comparatif ou voir ici un de mes articles sur le sujet ).